Trasmissione del diritto di accettare l’eredità e dichiarazione di successione
In questo breve articolo, dal taglio teorico-pratico, ci occuperemo della gestione degli adempimenti inerenti alla presentazione della dichiarazione di successione nel particolare caso in cui ricorra l’applicazione delle norme relative all’istituto di cui all’art. 479 c.c., che disciplina l’ipotesi della c.d. “trasmissione” del diritto di accettare un’eredità.
Richiamando l’istituto civilistico della trasmissione (non ci stiamo qui occupando di istruzioni per la “trasmissione per via telematica della dichiarazione di successione”!) vogliamo quindi far riferimento all’ipotesi in cui uno dei chiamati all’eredità, muoia senza aver accettato (espressamente o tacitamente) il patrimonio a lui devoluto dal De Cuius “originario”.
In questo caso, ai sensi della norma civilistica sopra richiamata, il diritto di accettare (la prima) eredità si trasmette agli eredi (c.d. “trasmissari”) del secondo defunto (c.d. “trasmittente”).
Un esempio aiuterà meglio a comprendere la fattispecie in cui ci troviamo:
A) in data 10 gennaio 2024 muore Tizio, lasciando a sé chiamati all’eredità, per legge, la propria coniuge Caia e i due figli Mevio e Sempronio.
B) in data 10 febbraio 2024, senza aver espressamente né tacitamente accettato l’eredità di Tizio, muore anche il figlio Mevio, a sua volta lasciando a sé chiamati all’eredità, per legge, la propria coniuge Mevia e il figlio, minore, Mevietto.
In forza dell’istituto della Trasmissione, il diritto di accettare l’eredità di Tizio (diritto che fino al 9 febbraio 2024 era nel patrimonio di Mevio) si trasmette, unitamente a tutti gli altri rapporti giuridici attivi e passivi del trasmittente Mevio, ai di lui chiamati all’eredità Mevia e Mevietto.
Questi ultimi,
pertanto, accettando l’eredità di Mevio, “troveranno” nel patrimonio relitto anche
il diritto di accettare l’eredità dell’originario De Cuius Tizio. Ed a
quel punto potranno decidere tra le seguenti possibilità:
a) se accettare solo l’eredità di
Mevio rinunciando a quella di Tizio; b) se rinunciare a entrambe le
eredità semplicemente rinunciando all’eredità di Mevio (che, ricordiamo,
conteneva anche il diritto di accettare la prima!).
Mevia e Mevietto non potranno invece dichiarare “di accettare solo l’eredità di Tizio, ma non anche quella di Mevio”, perché il presupposto per ottenere il diritto di accettare l’eredità di Tizio è che essi acquistino l’intero patrimonio relitto da Mevio!
Ciò detto al
fine di chiarire in via generale come funzioni l’istituto della trasmissione (e
tralasciando il discorso in merito alla necessità per il minore Mevietto di una
apposita autorizzazione del Giudice Tutelare per accettare o rinunciare all’eredità,
vedi questo articolo), vogliamo soffermarci più da vicino sul
rapporto tra l’istituto della Trasmissione e l’adempimento fiscale della dichiarazione
di successione.
Come si presenta la dichiarazione di successione in caso di trasmissione ex art. 479 c.c.?
E’ sufficiente per i trasmissari presentare un’unica dichiarazione di successione che contenga tutti i beni ricevuti in forza delle due eredità?
Quante e quali sono le dichiarazioni di successione da presentare in caso di trasmissione del diritto di accettare l’eredità?
Le domande, come vedete, iniziano a farsi tendenziose…
Molto spesso in
simili casi, anche alcuni professionisti intermediari hanno la “tentazione”
di suggerire ai contribuenti che rivestono la qualità di trasmissari (come
detto, gli eredi del “secondo defunto”) di “bypassare” la dichiarazione di
successione dell’originario De Cuius (o quella del "trasmittente") e dichiarare il complesso dei beni
ricevuti in forza delle due successioni all’interno di un’unica dichiarazione
fiscale (quella del secondo defunto, ossia il loro “diretto” dante causa)!
La risposta è negativa. E lo ha più volte ribadito l’Agenzia delle Entrate.
Nello
specifico, e tornando al nostro esempio iniziale, se Tizio lasciava ai propri
chiamati all’eredità (Caia, Mevio e Sempronio) 1/3 (un terzo) ciascuno dell’immobile
“A” e 1/3 (un terzo) ciascuno del denaro depositato sul conto corrente “B”,
dopo la morte di Mevio, che lasciava ai propri eredi (Mevia e Mevietto) ½ (un
mezzo) ciascuno dell’immobile “C” e ½ (un mezzo) ciascuno del denaro depositato
sul conto corrente “D”, ci si è chiesti se fosse possibile per Mevia e Mevietto
presentare un’unica dichiarazione di successione:
IPOTESI 1 (ERRATA): PRESENTAZIONE DELLA SOLA DICHIARAZIONE DI SUCCESSIONE DI TIZIO
in cui, al posto di Mevio, si indicano direttamente Mevia e Mevietto con attribuzione a loro favore di
1/3 dell’immobile
A e 1/3 del conto
corrente B.
La dichiarazione sarebbe errata perché costruita sulla falsariga del meccanismo della rappresentazione (che ha però tutt'altri presupposti ed effetti); inoltre, non sarebbe tecnicamente possibile, in una successione per legge, inserire Mevia (perché affine e non parente di Tizio); in terzo luogo la dichiarazione di successione sarebbe errata perché mancherebbero i beni relitti da Mevio!
IPOTESI 2 (ERRATA): PRESENTAZIONE DELLA SOLA DICHIARAZIONE DI MEVIO
con indicazione di 1/3 dell’immobile
A e 1/3 del conto
corrente B (entrambi pervenuti da Tizio) oltre a 1/1 dell’immobile
C e 1/1 del conto
corrente D (entrambi pervenuti da Mevio).
Di per sé la dichiarazione di Mevio sarebbe anche corretta, ma essa deve per forza essere preceduta dalla registrazione della dichiarazione di successione di TIZIO che, dal punto di vista tributario, ne costituisce presupposto logico insuperabile.
L'Agenzia delle Entrate ha più volte infatti affermato che, nel caso di
trasmissione del diritto di accettare l’eredità ai sensi dell’art. 479 c.c., vi è l’obbligo in capo ai trasmissari di assicurarsi che siano curate due
dichiarazioni di successione: sia quella del primo defunto (il c.d. “originario
De Cuius”) che quella del secondo defunto (il c.d. “trasmittente”).
E pertanto l'iter (CORRETTO) da seguire sarà il seguente:
I) DICHIARAZIONE DI SUCCESSIONE DI TIZIO
con indicazione di CAIA, MEVIO e SEMPRONIO, con attribuzione 1/3 (un terzo) ciascuno dell’immobile
“A” e 1/3 (un terzo) ciascuno del denaro depositato sul conto corrente “B”;
II) DICHIARAZIONE DI SUCCESSIONE DI MEVIO
con indicazione di MEVIA e MEVIETTO e attribuzione
di 1/6 (un sesto) ciascuno dell’immobile "A" e
1/6 (un sesto) ciascuno
del conto
corrente "B" (entrambi pervenuti da Tizio) oltre a 1/2 (un mezzo) ciascuno dell’immobile "C" e
1/2 (un mezzo) ciascuno
del conto
corrente "D" (entrambi pervenuti da Mevio).
Le ragioni (soprattuto
fiscali) di questo indirizzo sono essenzialmente da ravvisarsi nella norma di
cui all’art. 28 del D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 346 (Testo Unico sull'imposta delle successioni e
donazioni) in forza della quale anche il mero chiamato all’eredità è
obbligato alla presentazione della dichiarazione di successione (salvo i casi
di esonero di cui al comma 5 dello stesso art. 28).
In altre parole, e volendo utilizzare quelle usate dall’Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 234E del 2009, “il presupposto del tributo successorio va individuato nell’apertura della successione, che coincide con la morte, a prescindere dall’accettazione dell’eredità”.
Ciò significa che chi acquisisce un patrimonio relitto in via definitiva, anche a seguito di plurimi e temporalmente successivi decessi di propri danti causa (nel nostro esempio Tizio e Mevio), dovrà soggiacere all'onere di presentare, oltre alla dichiarazione di successione a cui è “direttamente” obbligato, anche le precedenti (nel caso in cui non vi abbiano o non abbiano potuto provvedervi i precedenti chiamati) e sottoporsi pertanto a più tassazioni: pagando cioè sia le imposte proporzionalmente dovute dal trasmittente per la “prima” successione e sia le imposte dovute per la successione del soggetto deceduto cronologicamente per secondo.
Ciò perché il chiamato all'eredità, che abbia o meno manifestato la volontà di accettare, è comunque soggetto, per l'appunto, all'obbligo di presentare la dichiarazione di successione e di corrispondere le imposte dovute.
La questione in
esame ha una importante rilevanza fiscale, soprattutto per i contribuenti “finali”
(i trasmissari) e può rilevarsi economicamente da attenzionare nel caso in cui,
ad esempio, l’originario De Cuius e il “secondo defunto” (trasmittente) non
fossero legati da rapporti di parentela.
Riprendendo l’esempio precedente con qualche variazione sul tema, potremmo immaginare il caso in cui Tizio abbia nominato eredi, oltre alla coniuge Caia e al figlio Sempronio, anche l’estraneo Mevio, il quale decede successivamente senza aver rinunciato né accettato l’eredità di Tizio.
Apertasi la successione di Mevio a favore della coniuge Mevia e del minore Mevietto, questi ultimi, potrebbero da un lato godere di una franchigia di ben 1.000.000 di euro ciascuno sul valore del patrimonio relitto dal proprio congiunto, ma non godrebbero di alcuna franchigia relativamente all’eredità dell’originario De Cuius Tizio (in quanto nessuna franchigia è prevista in caso di erede estraneo!).
In altre parole, nel caso in cui i trasmissari decidano di accettare entrambe le eredità relitte da Tizio e da Mevio, potrebbero godere della tassazione “agevolata” solamente con riferimento all’eredità di Mevio, ma dovranno soggiacere all’applicazione dell’aliquota massima (attualmente l’8%) con riguardo a quanto in definitiva perverrà loro da parte di Tizio grazie alla trasmissione per il tramite di Mevio.
Sarà a questo punto inoltre evidente che, per ciascuna delle due successioni, si dovranno pagare le imposte ipo-catastali, la tassa ipotecaria, l’imposta di
bollo e i tributi speciali (per un riassunto generale del sistema di calcolo
delle imposte da pagare in sede di successione clicca qui).
Avv. Giovanni Quaresima | Successioni.legal
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